Überblick über die gesetzliche Regelung:
Gemäß § 6a GrEStG sind bestimmte steuerbare Rechtsvorgänge innerhalb eines Unternehmensverbunds unter gewissen Voraussetzungen grunderwerbsteuerlich begünstigt, indem die Grunderwerbsteuer in diesen Fällen nicht erhoben wird. Die Vorschrift wird daher auch „Konzernklausel“ genannt.
Zu den Voraussetzungen für eine grunderwerbsteuerliche Begünstigung gehört, dass sich das grunderwerbsteuerbare Rechtsgeschäft z. B. aufgrund einer Umwandlung ergeben haben muss. Die Vorschrift erfasst somit insbesondere Umstrukturierungsmaßnahmen wie Verschmelzungen, Spaltungen und Vermögensübertragungen. Daneben werden von § 6a GrEStG auch Einbringungen und Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage erfasst. Zwischen der begünstigten Maßnahme und dem grunderwerbsteuerbaren Rechtsvorgang muss ein Kausalzusammenhang bestehen. Für die Anwendbarkeit der Steuerbegünstigung muss der Rechtsvorgang innerhalb eines Konzerns realisiert werden. Dafür ist die Beteiligung entweder eines herrschenden Unternehmens und einer oder mehrerer abhängiger Gesellschaften oder mehrerer von einem herrschenden Unternehmen abhängiger Gesellschaften am genannten Rechtsvorgang notwendig. Ein herrschendes Unternehmen ist gegeben, wenn dieses zu mindestens 95 Prozent an einer anderen Gesellschaft beteiligt ist. Diese Beteiligung muss innerhalb von fünf Jahren vor (sog. Vorbehaltensfrist) und fünf Jahre nach dem relevanten Rechtsvorgang (sog. Nachbehaltensfrist) ununterbrochen bestanden haben.
Ein typischer Anwendungsfall für den seit 2010 im Gesetz verankerten § 6a GrEStG dürfte die Verschmelzung einer grundstückshaltenden Tochterkapitalgesellschaft auf die Mutterkapitalgesellschaft sein. Diese Art von Rechtsträgerwechsel an Grundstücken wollte der Gesetzgeber zur Beseitigung von Wachstumshemmnissen begünstigen. Der Europäische Gerichtshof hat mit Urteil vom 19. Dezember 2018 entschieden, dass es sich bei dieser Steuervergünstigung nicht um verbotene staatliche Beihilfen handelt.
Aktuelle Entscheidungen des BFH:
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat kürzlich gleich über mehrere anhängige Verfahren zur grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel entschieden. Die gesetzlichen Regelungen wurden dabei vom BFH weit ausgelegt. Nur in einem Verfahren sah der BFH die Anwendungsvoraussetzungen als nicht erfüllt an. Kurz zusammengefasst vertritt der BFH die folgenden Auffassungen:
- Die Befreiungsvoraussetzungen sind auch dann erfüllt, wenn eine abhängige Gesellschaft auf eine natürliche Person als „herrschendes Unternehmen“ verschmolzen wird. Dies gelte selbst dann, wenn die Beteiligung im Privatvermögen einer natürlichen Person gehalten wird.
- Bei einem herrschenden Unternehmen muss es sich nicht um ein Unternehmen i. S. d. Umsatzsteuergesetzes handeln. Die Vorschrift gelte nach Ansicht des BFH für alle Rechtsträger i. S. d. Grunderwerbsteuergesetzes, die wirtschaftlich tätig sind (im Streitfall: gemeinnützige Stiftung).
- Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung sind auch erfüllt, wenn eine abhängige Gesellschaft auf ein herrschendes Unternehmen verschmolzen wird und die Einhaltung der Nachbehaltensfrist aufgrund des Untergangs der Beteiligung nicht mehr gewährleistet werden kann.
- Von § 6a GrEStG wird auch ein Fall erfasst, in dem eine abhängige Gesellschaft durch Ausgliederung aus einem herrschenden Unternehmen neu entsteht. Geht hier ein Grundstück mit über, ist der Vorgang nicht mit Grunderwerbsteuer belastet. Das herrschende Unternehmen muss hierbei die Nachbehaltensfrist von fünf Jahren einhalten. Unschädlich sei allerdings, dass aufgrund der Neugründung die Vorbehaltensfrist nicht erfüllt werden kann.
- Die Befreiungsvoraussetzungen sind nach Ansicht des BFH auch erfüllt, wenn eine abhängige Gesellschaft durch Abspaltung aus einer anderen abhängigen Gesellschaft neu entsteht. Bei dieser Abspaltung zur Neugründung kann, wie im vorigen Punkt, wiederum nur die Nachbehaltensfrist eingehalten werden. Dies sei unschädlich.
- Die Steuerbefreiung kann allerdings nicht in Anspruch genommen werden, wenn eine von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaft auf eine andere Gesellschaft verschmolzen wird und das herrschende Unternehmen zum Verschmelzungszeitpunkt weniger als fünf Jahre zu mindestens 95 Prozent an der anderen Gesellschaft beteiligt war. Da diese Gesellschaft umwandlungsbedingt nicht neu entstanden ist, muss hier die Vorbehaltensfrist eingehalten werden.
Fazit:
- Beim Erwerb von Gesellschaftsanteilen an grundstückhaltenden Gesellschaften sollte immer die Grunderwerbsteuer im Auge behalten werden. Das gilt ebenso bei Umstrukturierungen von Unternehmen. Innerhalb eines Konzerns sollte hierbei an die Steuervergünstigung des § 6a GrEStG gedacht werden.
- Der BFH hat den Anwendungsbereich dieser Norm mit seinen aktuellen Urteilen entgegen der Verwaltungsauffassung weit ausgelegt. Dies eröffnet den Steuerpflichtigen unter Umständen ganz neue Möglichkeiten.